随着工业的飞速发展和雾霾天气的增多，能源和环境污染问题日益突出，节能减排成为每个企业都要面临的严峻问题。企业要搞节能减排，必须有技术、资金和人才的强力支撑，不是每个企业想搞就搞得了的。合同能源管理作为一种崭新的节能减排运作机制，迅速从西方发达国家引入我国。为促进合同能源管理在我国的健康蓬勃发展,财政部和国家税务总局根据国办发(2010)25号文件精神，颁布了《财政部、国家税务总局关于促进节能服
 
　　一、加强了部门间的配合和工作协调
 
在以往的工作中，合同能源管理项目的认证由国家发改委负责，110号文件规定的优惠政策是财政部和国家税务总局制定的，文件只规定了税收优惠政策和享受税收优惠政策的门槛条件，没规定享受税收优惠政策需要提供的资料。各地节能服务公司向当地主管税务机关申请享受税收优惠政策时，遇到的最大的问题是不知道如何证明自己是符合条件的减免税主体。原因是发改委认定的合同能源管理项目，一是在认证时没有税务部门参与，二是对已认证的项目只在网上公布名单，没有纸质的证书或证明文件，税务部门没有技术能力自己鉴定申请企业是否为符合条件的合同能源管理项目，对于发改委网上公布的认证名单，认可和不认可都很尴尬。77号公告是国家税务总局和国家发改委联合颁布的文件，加强了行业主管部门与税务机关的配合和联动，必将彻底解决以前税收优惠政策申请审批工作中的扯皮现象，有利于国家给予的行业税收优惠政策迅速落到实处。
 
　　二、文件形式采用的是公告而非通知的形式
 
110号文件颁布以后，各省、市税务机关未及时转发给基层税务机关，节能服务公司向其主管税务机关申请减免税时，出现了基层税务机关不知道该行业有税收优惠政策的事情。节能服务公司提示主管税务机关网站上已经公布，主管税务机关竟答复办公时间不能上网，这就说明了文件采用通知的形式下达，基层税务机关只看其省市局下达的转发文件。为了避免这一现象再度出现，新政策采取了公告的形式，公告就是公而告之，公告中规定的政策不必再层层转发，基层税务机关可以直接执行，从而有利于工作效率的提高，方便纳税人递交申请资料。
 
　　三、进一步明确了享受税收优惠政策的主体要件
 
77号公告第一条规定，对实施节能效益分享型合同能源管理项目的节能服务企业，凡实行查账征收所得税的居民企业并符合企业所得税法和本公告有关规定的，该项目可享受财税〔2010〕110号规定的企业所得税“三免三减半”优惠政策。根据该条规定，享受“三免三减半”优惠政策的节能服务公司必须符合4个条件，一是实施的合同能源管理项目必须是节能效益分享型的合同能源管理项目，二是依据中国法律成立实际管理机构在境内的居民企业，三是实行查账征收的税收管理模式，四是符合110号文件规定的企业所得税“三免三减半”优惠政策的门槛条件。非居民企业以及核定征收的居民企业、实施的是其他类型的合同能源管理项目的企业，实施的合同能源管理项目不符合110号文规定的6项门槛条件，均不能享受企业所得税“三免三减半”优惠政策。另外根据该条规定，如果节能服务企业的分享型合同约定的效益分享期短于6年的，可按实际分享期享受优惠。例如某节能服务公司的合同能源管理项目效益分享期是4年，可按4年享受优惠，即前3年免税，最后1年减半征收。
 
　　四、对税收优惠期内转让的合同能源管理项目做出规定
 
77号公告第二条规定，对在优惠期限内转让所享受优惠的项目给其他符合条件的节能服务企业，受让企业承续经营该项目的，可自项目受让之日起，在剩余期限内享受规定的优惠;优惠期限届满后转让的，受让企业不得就该项目重复享受优惠。例如甲节能服务公司实施的锅炉改造项目效益分享期是7年，自2013年1月1日起享受“三免三减半”优惠政策，2014年1月份转让给了乙节能服务公司，如果乙节能服务公司也是符合条件的节能服务企业，则免税期从2014年1月份至2015年12月底，只有两年的免税期。如果甲公司在2019年1月份转让给了乙节能服务公司，由于“三免三减半”优惠政策已全部被甲公司享受，乙公司就该项目不能再享受企业所得税的减免税优惠。
 
　　五、明确了固定资产计提折旧的年限
 
77号公告第三条第一款规定，节能服务企业投资项目所发生的支出，应按税法规定作资本化或费用化处理。形成的固定资产或无形资产，应按合同约定的效益分享期计提折旧或摊销。按照本条的规定，节能服务公司的投资也应首先区分资本性支出和收益性支出。资本性支出形成的固定资产或无形资产，可以按项目的效益分享期计提折旧或摊销，在项目期短于企业所得税法实施条例规定的固定资产最短年限的情况下，该条规定无疑也是一种税收优惠政策，但该条规定的表述比110号文件中的“按按折旧或摊销期满”表述容易理解多了。值得注意的是，该条只明确了计提折旧和摊销的期限，并未明确计提折旧和摊销的方法。企业所得税法实施条例第59条规定，固定资产按照直线法计算的折旧准予扣除，根据该条规定，企业计提折旧的方法首选直线法，加速折旧要事先经过税务机关的备案才能执行，由此可以推定，节能服务公司的固定资产可在项目期内平均计提折旧是没有问题的了。
 
　　六、明确了不同税收政策待遇项目之间的费用分摊方法
 
110号文件第二条第六款规定，服务公司同时从事适用不同税收政策待遇项目的，其享受税收优惠项目应当单独计算收入、扣除，并合理分摊企业的期间费用。文件提出了要分摊期间费用的要求，但没明确期间费用的分摊方法，给节能服务公司的财务人员造成了一点的困惑。77号公告第三条第二款给出了分摊的方法，即期间费用的分摊应按照项目投资额和销售(营业)收入额两个因素计算分摊比例，两个因素的权重各为50%。
 
【例如】某节能服务公司的期间费用总额为1000万元，有A和B两个合同能源管理项目，其中A项目享受企业所得税优惠政策，投资额为500万元，2013年取得的分享收入为400万元;B项目未能享受企业所得税优惠政策，投资额为300万元，2013年取得的分享收入为200万元，则：
 
·A项目的分摊比例=
 
(400/600)×0. 5+(500/800)×0. 5=64.58%
 
·B项目的分摊比例=
 
(200/600)×0. 5+(300/800)×0. 5=35.42%
 
·A项目的分摊期间费用金额=
 
1000×64.58%=645.8万元
 
·B项目的分摊期间费用金额=
 
1000×35.42%=354.2万元
 
　　七、对财税〔2009〕166号文件规定的节能减排技术改造项目做了扩大解释
 
110号文件第二条第三款第四项规定，节能服务公司实施合同能源管理的项目需符合《财政部 国家税务总局国家发展改革委关于公布环境保护节能节水项目企业所得税优惠目录(试行)的通知》(财税[2009]166号)“4、节能减排技术改造”类中第一项至第八项规定的项目和条件，对于财税〔2009〕166号文规定的“节能减排技术改造”类中第一项至第八项未列明的项目能否享受110号文件规定的优惠政策，企业和税务机关存在理解上的不一致。77号公告第五条规定，享受企业所得税优惠政策的项目应属于《财政部 国家税务总局 国家发展改革委关于公布环境保护节能节水项目企业所得税优惠目录(试行)的通知》(财税〔2009〕166号)规定的节能减排技术改造项目，包括余热余压利用、绿色照明等节能效益分享型合同能源管理项目，将余热余压利用、绿色照明项目纳入享受税收优惠政策的项目，对于实施实施余热余压利用、绿色照明项目的节能服务公司是一重大利好。
 
　　八、明确了企业所得税三免三减半税收优惠政策的备案管理要求
 
110号文件的最大缺陷是没有规定如何进行企业所得税税收优惠政策的备案要求，导致节能服务公司在申请享受税收优惠政策时无法可依。77号公告第六条对110号文件的这一缺憾做了填补。主要规定如下：
 
1. 合同能源管理项目优惠实行事前备案管理;
 
2. 节能服务企业享受合同能源管理项目企业所得税优惠的，应向主管税务机关备案;
 
3. 涉及多个项目优惠的，应按各项目分别进行备案;
 
4. 在项目取得第一笔收入的次年4个月内，完成项目享受优惠备案;
 
5. 办理备案手续时需提供的资料：
 
(1)减免税备案申请;
 
(2)能源管理合同复印件;
 
(3)国家发改委、财政部公布的第三方机构出具的《合同能源管理项目情况确认表》，或者政府节能主管部门出具的合同能源管理项目确认意见;
 
(4)《合同能源管理项目应纳税所得额计算表》;
 
(5)项目第一笔收入的发票复印件;
 
(6)合同能源管理项目发生转让的，受让节能服务企业除提供上述材料外，还需提供项目转让合同、项目原享受优惠的备案文件。
 
　　九、明确了对享受税收优惠政策企业的监管措施
 
110号文件的另一个缺陷是没有规定对已经享受税收优惠政策的节能服务公司如何进行监管和处罚，77号公告对此做出明确的规定，根据77号公告第七条的规定，对享受税收优惠政策的节能服务公司的监管措施有以下3项：
 
1. 企业享受优惠条件发生变化的，应当自发生变化之日起15日内向主管税务机关书面报告。如不再符合享受优惠条件的，应停止享受优惠，并依法缴纳企业所得税。
 
2. 对节能服务企业采取虚假手段获取税收优惠的、享受优惠条件发生变化而未及时向主管税务机关报告的以及未按本公告规定报送备案资料而自行减免税的，主管税务机关应按照税收征管法等有关规定进行处理。
 
3. 税务部门应设立节能服务企业项目管理台账和统计制度，并会同节能主管部门建立监管机制。
 
十、引入第三方机构审核并明确其法律责任
 
110号文件对享受税收优惠政策的合同能源管理项目的确认也是空白，对此77号公告第八条规定，合同能源管理项目的确认由国家发改委和财政部公布的第三方节能量审核机构负责，或者由政府节能主管部门出具合同能源管理项目确认意见。第三方机构在合同能源管理项目确认过程中应严格按照国家有关要求认真审核把关，确保审核结果客观、真实。对在审核过程中把关不严、弄虚作假的第三方机构，一经查实，将取消其审核资质，并按相关法律规定追究责任。根据该条规定，税务机关凭第三方节能量审核机构出具《合同能源管理项目情况确认表》和政府节能主管部门出具合同能源管理项目确认意见，均可认定为符合条件可以享受税收优惠政策的合同能源管理项目。
 
落实文件的几点建议
 
77号公告的出台，解决了很多110号文件执行中遇到的实际问题，是一个操作性非常强的文件，对节能服务公司顺利享受到税收优惠政策，正确进行税务处理具有重要的指导意义。要想将77号公告规定落到实处，还需要做好以下几个方面的工作：
 
一、各级领导重视
 
去年和今年冬天连续出现的雾霾天气，已经给我们敲响了警钟，保护环境已刻不容缓，节能减排是每一个企业和国人身上的责任和重担。在工业企业资金和节能减排任务严峻的情况下，大力发展节能服务公司，实施合同能管管理项目对保护环境、降低能耗、节约能源有着非常重要的现实意义。各级领导应充分认识到110号文件和77号公告对促进合同能源管理健康发展的重大促进作用，重视两个文件的政策学习和落实工作，强调服务意识，狠抓机关作风，加强工作考核，全心全意为纳税人服务。
 
二、基层税务机关认真学习合同能源管理专业知识和相关的税收政策
 
110号文件和77号公告规定的税收优惠政策的落实和执行，与广大基层税务干部的执法水平息息相关。基层税务干部特别是中西部的基层税务干部，由于信息闭塞和工作繁忙，不了解合同能源管理的运作和实质，也不熟悉合同能源管理的税收优惠政策，也就很难把两个文件落实和执行好。为此，各级税务机关应加强对基层税务干部关于合同能源管理专业知识和税收政策的培训和指导，必要时组织相关人员和业内专家进行专题研讨，切实弄通合同能源管理的经济实质和相关税收政策，切实提高执法水平和服务水准。
 
三、基层税务机关克服畏难和消极情绪
 
110号文件和77号公告规定的税收优惠政策的落实和执行，需要掌握的知识和法规多，需要审核的资料也很繁琐，稍微不注意就有可能出现政策偏差，导致税源流失，甚至承受较为严重的行政处罚。基层税务机关在审批节能服务公司的减免税备案申请时，普遍存在畏难和消极情绪，宁可不做，决不出错，个别地方在实际工作中出现了“推、拖、拒”的现象，导致110号文件执行不到位。基层税务机关人员除了加强业务和税法学习外，还要有责任担当精神，切实树立服务意识，对符合条件的减免税备案申请及时受理，尽快办理。